问：我司与某保险公司签订了团体健康保障委托管理合同作为补充医疗保险，用于给员工报销医药费。该保险公司管理费部分给我们开专票，其余部分给我们开免税的普票，但是今年这家保险公司回复我们开普票的部分只能开收据了，原因是银保监会发文（银保监办发〔2020〕13 号）说该产品属于委托管理业务，无法开具免税的保险服务发票，请问凭收据税前扣除是不是有风险？

答：对于这个问题我们首先要甄别补充医疗保险的常见业务模式，其次是不同模式下应该如何税前扣除。

1、补充医疗保险的两种业务模式

目前我国补充医疗保险有两种模式：

第一种模式是企业或行业自管，单独建账、单独管理，为减少管理成本往往通过与保险公司签订委托管理合同，将委托资金划归保险公司管理的，保险公司设立单独账户管理资金，专款专用，员工实际发生医药费时向专户申请报销，限额为委托资金及其利息收入之和（问题所示情形）；

第二种模式是企业从商业保险公司购买补充医疗保险产品，以实现员工的医疗保障。

2、两种模式的下的企业所得税处理

对于第一种模式，各地税局实务中的政策口径有所不同。一种认同为自行管理模式下资金支付到集中管理账户即为实际支付，而不是看是否实际发生了符合条件的职工补充医疗费用支出。

苏州国税在网站公布的《2010年度企业所得税汇算清缴政策解答》中提及：公司按照规定自行建立、自行集中、自行管理（不汇入医保部门等第三方）的补充医疗保险能否税前扣除？（省局二季度问题解答）

回复意见：根据财税[2009]27号文件的规定，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充医疗保险费，在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。苏劳社[2002]40号文件第二条规定：“企业补充医疗保险可以由基本医疗保险统筹地区医疗保险经办机构统一管理，也可以由企业或行业自行管理。”财税[2009]27号文件对补充养老保险费、补充医疗保险费表述是“支付”，而不是“实际发生的医疗费用”，因此在企业自设帐户管理符合规定的情况下，计入单独账户管理的补充医疗保险等可按规定税前扣除。

一种认为自行管理的模式下补充医疗保险需要实际发生了医疗费支出的支付才属于实际支付，对资金支付如集中管理账户的时候属于提取而未实际发生，不属于实际支付。

北京市税务局2019年《企业所得税实务操作政策指引（第一期）》相关问答如下：“问：对于企业按照《财政部、劳动保障部关于企业补充医疗保险有关问题的通知》（财社〔2002〕18 号，以下简称财社〔2002〕18 号）的规定自管的补充医疗保险，实际支出未超过工资薪金总额 5%的能否税前扣除？答：对于企业根据财社〔2002〕18 号和省级人民政府规定建立的补充医疗保险，补充医疗保险资金由企业或行业集中使用和管理，单独建账，单独管理的，实际发生的用于本企业个人负担较重职工和退休人员的医药费补助可以在不超过当年职工工资总额 5%标准内税前扣除；提取而未实际发生，或不符合规定范围的支出不得从税前扣除。”

笔者认为，从简化征管的角度，第一种观点更便于操作，与税法规定也无明显冲突，税法规定的是“支付”，而不是实际发生，不管是自行管理还是购买保险公司产品，其都需要先支付按规定比例可扣除的补充医疗资金到相应管理账户去，然后才会依据相关管理规定或者保险合同约定发生医药费补助支出。

回到本问中，保险公司实际仅是提供账户资金的委托管理服务，因此企业支付的委托管理费部分可以凭保险公司开具6%的增值税发票税前扣除，但委托管理的资金部分在划归保险公司管理时，虽然并未实际发生支出，但其已经实际支付到管理账户了，因此取得保险公司收据时应该可税前扣除，无需在员工报销时才据实税前扣除。

对于第二种模式通常保险公司在发行保险产品时，需事先通过银保监会备案，具体可通过银保监会官方网站“备案产品查询”下的“人身险产品”或“产品检索”模块进行查询。根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第（二十一）项和财税〔2019〕20号第四条的规定，保险公司开办的保险期间为一年期及以上的健康保险取得的保费收入可享受免征增值税的优惠政策。鉴于补充医疗保险大多备案为健康险，因此一般情况下，企业取得的补充医疗保险的发票为免税的增值税普通发票。

当然，无论上述哪种模式的补充医疗保险，企业所得税税前扣除还均需要满足“普惠性”及“限额扣除”的要求。

综上，问题所述的税前扣除实质上不是税前扣除凭证的简单事项，而是需要从补充医疗保险费用支付所指的实质形式出发来考虑是否符合税法相关税前扣除的规定。

附录：相关参考政策文件

1、《关于补充养老保险费 补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2009]27号）

自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。 

2、《财政部、劳动保障部关于企业补充医疗保险有关问题的通知》（财社〔2002〕18 号）

三、企业补充医疗保险办法应与当地基本医疗保险制度相衔接。企业补充医疗保险资金由企业或行业集中使用和管理，单独建账，单独管理，用于本企业个人负担较重职工和退休人员的医药费补助，不得划入基本医疗保险个人账户，也不得另行建立个人账户或变相用于职工其他方面的开支。

3、《江苏省劳动和社会保障厅 江苏省经济贸易委员会 江苏省总工会关于建立企业补充医疗保险的通知》（苏劳社[2002]40号）

第二条  企业补充医疗保险可以由基本医疗保险统筹地区医疗保险经办机构统一管理，也可以由企业或行业自行管理。

苏人社发（2011）273号《关于发布社会保险规范性文件第一批清理结果的通知》附件一：《继续有效的社会保险规范性文件》第7项为苏劳社[2002]40号文。

4、《中国银保监会办公厅关于进一步规范健康保障委托管理业务有关事项的通知》银保监办发〔2020〕13号

一、本通知所称健康保障委托管理业务，是指保险公司接受政府部门、企事业单位、社会团体等团体客户的委托，为其提供健康保障的方案设计和咨询建议、健康管理、医疗服务调查、医疗费用审核和支付、疾病审核和费用支付、失能收入损失审核和费用支付、护理审核和费用支付等经办管理服务。

三、保险公司开展健康保障委托管理业务，应当与委托人签订委托管理合同，列明委托管理内容、管理费计算和浮动办法、双方的权利和义务、双方的法律关系等内容。

八、保险公司开展健康保障委托管理业务，委托人将委托资金划归保险公司管理的，保险公司应当设立单独账户管理资金，专款专用，支付限额为委托资金和按照人民币活期存款基准利率计算的利息收入之和。

保险公司不得对委托资金提供各种形式的增值保证。

九、保险公司开展健康保障委托管理业务，委托人将委托资金划归保险公司管理的，如果结算年度内委托资金出现节余，节余部分滚存下一年度；如果结算年度内委托资金出现不足，应当由委托人予以弥补，保险公司不得垫付资金；如果资金有节余，而委托人在下一年度不再进行委托管理或合同履行期间委托人要求终止合作的，保险公司应当以转账形式将资金转入委托人原支付账户。

十四、保险公司开展健康保障委托管理业务，应当加强与医疗服务机构的合作，建立医疗信息共享机制，提高委托资金的使用效率。

十五、保险公司应当严格区分健康保障委托管理业务和商业健康保险业务，在为委托人提供健康保险产品时应当分别签订委托管理合同和保险合同。

增值税法实施后，应税交易的纳税义务时间发生了结构性变化，原来货物发出依据收款方式不同的纳税义务时点进行了简化，本文就货物销售的纳税义务时点的确认具体分析如下：

我们以常规的3331设备销售合同付款条款进行纳税义务时点举例分析：

1、合同签定后支付合同金额的 30% ，为预付款，款到后排单进行生产。

2、设备制造完毕，静态验收合格，满足发货要求，支付合同金额的 30% 为提货款，同时卖方开具全额增值税票。

3、设备安装、调试完毕，运行正常1个月（或合同约定）支付合同金额的 30% 为验收款。

4、剩余 10% 作为质保金，在设备正常运行1年（或合同约定）后10日内支付。

新增值税法已经不再区分销售收款模式是直接收款、赊销、分期收款还是预收款模式，直接适用发生应税交易中收讫销售款项或者取得销售款项凭据当天的确认时点，同时叠加发票开具日期孰早的判断原则。

增值税实施条例规定取得销售款项索取凭据的当日，是指书面合同确定的付款日期，未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，是指应税交易完成的当日，即货物发出、服务完成、金融商品所有权转移、无形资产转让完成或者不动产转让完成的当日。

上述3331付款模式中，合同都有明确的付款日期约定条款

合同30%预付款收到时，应税交易尚未开始，合同签订后收到预收款的，合同还没开始履行，未触发纳税义务时点，这个是增值税法开宗明义规定的：发生应税交易，纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得销售款项索取凭据的当日。纳税义务的发生是以应税交易的发生为前提的，可用一句成语来贴切的形容该种状态“皮之不存毛将焉附”。因此，收到预收款时应税交易尚未发生，未产生纳税义务，无销售额。

满足发货要求，收到达到30%合同约定的款项支付时点时，应税交易已开始，此时不管款项是否收到，因已到合同约定收款日期，纳税义务发生，前面的预收30%自动转为销售款项，应税交易已开始，此时开具了全额发票，纳税义务发生，销售额为合同金额的100%

安装调试完成收款30%，无纳税义务，只是销售款项的收回

收到质保金10%，无纳税义务，只是销售款项的收回。

假设上述3331模式中，第二笔30%款项收到时未开具发票，而是在完成安装调试验收合格后开具了全额发票，则：

合同30%预付款收到时，应税交易尚未开始，因此尚未产生纳税义务，无销售额。

满足发货要求，达到30%合同约定的款项支付时点时，应税交易已开始，此时不管款项是否收到，因已到合同约定收款日期，纳税义务发生，前面的预收30%自动转为销售款项，应确认合同金额的60%为应税收入，此时尚未开具发票，做未开票收入申报。

此处有人会有疑问，实施条例规定了发货属于交易完成也是纳税义务时点之一，为啥不以发货时点确认100%纳税义务，我们回到条例看，发货时点确认纳税义务是有个前置条件“未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的”，显然此类3331付款模式合同不应以发货时点作为纳税义务时点。

安装调试完成收款30%，达到合同约定收款日期，产生纳税义务，但因开具了100%的发票，而前期已确认了60%的应税收入，还应确认40%的应税收入，申报开具发票100%收入，红冲60%未开票收入。

收到质保金10%，无纳税义务，只是销售款项的收回。

提醒注意的是上述分析是对一般性生产企业而言的识别，当生产周期超过12个月的，纳税义务时点的逻辑判断又要发生变化：

财税（2016）13号公告规定：纳税人生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，纳税义务发生时间为收到款项或者书面合同确定的付款日期的当日。

政策如此规定，是这类货物发货时间通常很晚，而合同约定的收款时点远早于发货时点，同时成本进项抵扣时点早于货物发货时点，为平衡进销，从而确定了以实际收款或合同约定收款为判断条件的原则，即使合同没约定收款时点实际收到款了也产生纳税义务，而不是依据实施条例需要发货时才确认纳税义务。

因此，长周期的货物销售合同，收到预收款时点或者书面合同确定付款日期时点即为纳税义务时点的发生，按该逻辑规定，首笔预收30%款项收到时或者约定的30%预付款合同约定时点到了就到了纳税义务时点，后续合同付款约定时点到了都是纳税义务时点的发生。

新增值税法体系下，纳税义务时点的设定已简化，相比较而言不存在销售模式的混同对纳税义务时点识别的困惑了。

货物销售商业合同约定各有变化，但不管条款如何约定，纳税义务时点识别上还是离不开合同收款日期、发货日期、开票日期三个时间点，需要依据税法规定来甄别确定

文件摘录：

1、《增值税法》

第二十八条　增值税纳税义务发生时间，按照下列规定确定：

（一）发生应税交易，纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得销售款项索取凭据的当日；先开具发票的，为开具发票的当日。

（二）发生视同应税交易，纳税义务发生时间为完成视同应税交易的当日。

（三）进口货物，纳税义务发生时间为货物报关进口的当日。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当日。

2、《增值税法实施条例》

第三十九条　增值税法第二十八条第一款第一项所称收讫销售款项，是指纳税人发生应税交易过程中或者完成后收到款项；

取得销售款项索取凭据的当日，是指书面合同确定的付款日期，未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，是指应税交易完成的当日，即货物发出、服务完成、金融商品所有权转移、无形资产转让完成或者不动产转让完成的当日。

3、《财政部 税务总局关于增值税进项税额抵扣等有关事项的公告》财政部 税务总局公告2026年第13号

四、关于纳税义务发生时间

（一）纳税人生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，纳税义务发生时间为收到款项或者书面合同确定的付款日期的当日。

（二）纳税人销售服务，先收取价款再分期或者分次提供服务的，以首次提供服务的实际开始当日和合同约定的当日，按照孰先原则确定纳税义务发生时间，纳税人应当就收到的全部价款申报缴纳增值税。

（三）纳税人销售不动产，完成权属登记或者实际交付不动产，属于增值税法实施条例第三十九条、第四十条所称的不动产转让完成；完成权属登记且实际交付不动产的，按照孰先原则确定不动产转让完成的时间。

（四）金融机构发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

上述所称金融机构，是指银行、信用社、财务公司、信托公司、证券公司、保险公司、金融租赁公司、证券基金管理公司以及其他经中国人民银行、金融监管总局、中国证监会批准成立且经营金融保险业务的金融机构的